Introdução ao Direito Tributário

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Apresentação e Agradecimentos

Prezado Leitor e aos membros do MegaJuridico,

É com muita honra e alegria que passo anunciar o início da coluna de Direito Tributário no site. Por isso, gostaria de agradecer à Vanessa Teles, editora e fundadora, pela oportunidade e confiança que me foram depositadas. Estendo, ainda, o cumprimento e agradecimento para todos os membros da equipe do MegaJuridico. É um privilégio fazer parte de uma equipe tão capacitada. Espero poder contribuir e ajudá-los no que possível.

Bem, a coluna será quinzenal, às quartas feiras, destinada a temas do Direito Tributário. Pensando em como abordá-los de forma didática/pratica, se me permitem, sugiro seguirmos uma linha de raciocínio nos estudos: primeiramente, faremos de forma ampla e, depois, específico para cada tema, ao passo que, aos poucos e de forma sistematizada, trataremos, dentro do possível, da maior quantidade de temas.

Para ilustração: primeiro, falaremos das “Limitações ao Poder de Tributar” onde citaremos os princípios e imunidades para, em seguida, falarmos de forma especifica sobre cada um dos princípios constitucionais em matéria tributaria, alem das respectivas imunidades.

Podemos, inclusive, de forma excepcional, tratar sobre eventuais temas que estejam sendo discutidos na atualidade pela mídia ou pelo próprio Poder Judiciário.

Espero que a coluna seja útil para estudos, pesquisas ou apenas leituras. Mas, que possa despertar, pelo menos um mínimo, gosto e encantamento pelo Mundo Tributário. Acreditem: é encantador.

Sejam bem vindos!

O assunto que escolhi para tratarmos – não mais importante do que os outros, mas como disse, tendo em vista a ideia da linha de raciocínio que iremos estabelecer – é um mapeamento do direito tributário no ordenamento, onde podemos inseri-lo e como esta disposto, isto é, Constituição Federal e Código Tributário Nacional.

Introdução ao Direito Tributário

I Conceito e Natureza.

Nas eximias palavras de Hugo de Brito Machado[1], “é o ramo do direito que se ocupa das relações entre o fisco e as pessoas sujeitas a imposições tributarias de qualquer espécie, limitando o poder de tributar e protegendo o cidadão contra os abusos desse poder.”

No entendimento de Paulo de Barros Carvalho[2] “o Direito Tributário é o ramo didaticamente autônomo do Direito , integrado pelo conjunto de preposições jurídico-normativas, que correspondam, direta ou indiretamente, à instituição, arrecadação e fiscalização de tributos.”

Direito Tributário pode ser compreendido basicamente como o ramo do direito publico que dispõe sobre as relações jurídicas que surgem entre o Estado – Fisco – e o Contribuinte, no intuito de regular a criação, isto é, a instituição dos tributos, sua fiscalização e arrecadação das respectivas prestações de natureza tributaria..

O Estado, na posição de credor da relação jurídica estabelecida, atua de forma compulsória com o intuito de arrecadar certo montante, chamado de tributo, para que possa exercer as suas funções publicas típicas e atender o interesse publico.

Em regra, a atividade do Estado em arrecadar e fiscalizar é compulsória, salvo na hipótese de cobrança ilegítima, isto é, aquela que de alguma forma extrapolou o previsto na Constituição Federal podendo, assim, a questão ser levada ao conhecimento do Poder Judiciário.

Ao que se refere a sua natureza, o Direito Tributário é, primeiramente, fruto do Direito Financeiro. O que os difere e, na verdade, passa a especifica-los é que o direito financeiro é mais amplo por tutelar toda a atividade financeira do Estado, enquanto que o Direito Tributário trata apenas e unicamente da relação jurídica comum e obrigacional entre o Estado e o Contribuinte. É, ainda de direito publico, pois, por razoes obvias, o Estado deve estar presente em um dos polos da relação jurídica, pois a arrecadação das receitas tem como principal objetivo, o atendimento ao interesse público.

II Direito Tributário como ramo autônomo.

Dizer que um ramo do direito é autônomo, significa dizer que ele pode ditar suas próprias regras sem interferência dos demais ramos.

A autonomia de um ramo do direito nada mais do que uma determinada especialização/ramificação do direito. O professor Luciano Amaro[3] e sua ilustre obra, nos brinda com bons exemplos: “a par do direito comercial, temos as ramificações especializadas do direito societário, do direito da propriedade industrial, do direito falimentar etc. E no direito civil podem-se referir o direito agrário, o direito do autor, o direito do inquilinato, o direito de família e, mais especificamente, o direito do menor, representando tudo isso subdivisões que apenas refletem necessidade de compartimentar a realidade cada vez mais complexa dos fenômenos jurídicos, a fim de que o legislador e os destinatários das normas possam assimila-los mais facilmente.”

Em se tratando de direito tributário, este mesmo autor[4] defende a ideia de ser inviável o considerarmos como ramo autônomo sob o ponto de vista legislativo e cientifico. O que ocorre, no entanto, é apenas uma autonomia didática que se dividem em cadeiras autônomas, as chamadas disciplinas, no meio acadêmico. Assim, o direito é um sistema como um todo, o qual se inclui o direito tributário.

A tributação de pessoa jurídica, por exemplo, exige noção e conhecimento do que vem a ser uma pessoa jurídica propriamente dita com suas características e peculiaridades que somente são encontradas na lei civil.

Desta forma, o ordenamento jurídico é uno e cada um de seus ramos, apesar da autonomia didática, se relacionam e “emprestam” conceitos, no que for cabível, uns aos outros, não se falando, portanto, em autonomia, mas apenas de Inter-relacionamento.

III Receitas Publicas.

A qualquer quantia que integra o patrimônio publico terá denominação de “ingresso” ou “saída”. No entanto, nem todo ingresso será uma receita publica. Vejamos:

Receita Publica é aquela receita que entra nos cofres públicos com caráter de definitividade, ou seja, não aparenta ser provisória ou com certa e previa destinação.. Desta forma, não podemos confundi-la com simples ingresso de receita publica. Podemos citar o exemplo dos Empréstimos Compulsórios: ainda que possua natureza de tributo, o empréstimo compulsório, uma vez instituído, será restituível com tal característica disposta em lei que o instituir acerca do prazo e condições da retribuição aos contribuintes. Logo, é um ingresso de receita, porem provisório, sem que se possa dizer em receita nova.

A Doutrina classifica as receitas publicas como: extraordinárias e ordinárias.

A primeira, como o próprio nome indica, diz respeito àquelas arrecadadas em casos de excepcionalidade dotadas de provisoriedade, como, o Imposto Extraordinário de Guerra (art. 154, II, CF) e o Empréstimo Compulsório para calamidade publica ou guerra externa (art. 148, I, CF). A segunda são aquelas receitas dotadas de normalidade, regularidade com certa e previa arrecadação dentro das atividades normais do Estado. Pela sua importância, a Doutrina, subdivide as receitas ordinárias em derivadas e originarias.

As receitas ordinárias originarias são basicamente aquelas que têm origem em um contrato entre o Poder Publico e o particular. Aliomar Baleeiro[5] assim as define: as rendas provenientes dos bens e empresas comerciais ou industriais do Estado que os explora à semelhança de particulares, sem exercer os seus poderes de autoridade, nem imprimir coercitividade à exigência de pagamentos ou à utilização dos serviços que o justificam, embora não raro, os institua em monopólio.”

Podemos citar como exemplos: a) as receitas de alugueis para locação de bens públicos; b)as tarifas exigidas pelas entidades prestacionais.

As receitas ordinárias derivadas, por sua vez, são aquelas em que o Estado arrecada de forma vinculada (art. 5, II, CF), mediante seu poder de império, uma fatia do patrimônio dos particulares para poder exercer suas funções publicas.

Eduardo Sabbag[6] dispõe que: “as receitas derivadas agrupam, pois, os rendimentos do setor publico que procedem do setor privado da economia, por meio de prestações pecuniárias compulsórias – quase sempre, na forma de tributos -, devidas por pessoas físicas ou jurídicas de direito privado que desenvolvam atividades econômicas.”

O ilustre autor, ainda ressalta que, apesar do nosso estudo se ater aos tributos, como forma de arrecadação de receitas derivadas, estas podem ou não ser tributarias. Isto é, os tributos são somente uma das espécies do gênero, receitas derivadas. P.ex: multas pecuniárias (administrativas e penais) e reparações de guerra são outros exemplos de receitas derivadas.

IV O Tributo. Teoria Pentapartite.

Como dito, os tributos não são a única fonte das receitas derivadas, mas somente uma das quais o Estado passa a arrecadar mediante sua instituição.

Nesta seara, podemos aprofundar os estudos sobre os tributos, pois ao que se refere aos impostos, taxas, contribuições de melhoria, empréstimos compulsórios e as contribuições, o ingresso de recursos oriundos destes caracteriza-se como uma receita derivada e compulsória.

Vale dispor, no momento, o que vem a ser tributo. A Carta Magna de 1988, n o art. 145 e

O Código Tributário Nacional no art. 5 faz referencia a apenas 3 espécies de tributos, quais sejam: impostos, taxas e contribuições de melhoria.[7]

A doutrina em direito tributário muito se discutiu quanto a quais espécies seriam realmente tributos e, por consequência, a qual Teoria pudessem pertencer (Bipartíte, Tripartíte ou Pentapartite). Para demonstração sem que nos aprofundemos a tais teorias, ao que se refere à classificacao dos tributos, a primeira corrente iniciada por Geraldo Ataliba, denominada de dicotômica, considerava como tributo somente duas espécies: aqueles que fossem vinculados a uma atuação estatal, o que ele denominou de taxas englobando a taxa em sentido estrito e as contribuições de melhoria e, em segundo, aqueles tributos não vinculados, chamado de impostos[8].

Rubens Gomes de Souza, considerou uma classificacao tripartite dos tributos ao estabelecer que seriam: impostos, taxas e contribuições.[9]

No âmbito desta teoria, Paulo de Barros Carvalho[10] entende sobre a existência de: imposto, taxa e contribuição de melhoria. Os empréstimos compulsórios poderiam se apresentar como imposto, taxa ou contribuição de melhoria e, por fim, as contribuições seriam taxas ou impostos.

Luciano Amaro[11], no entanto, adotou a teoria quadripartite ao considerar como tributo: impostos, taxa, contribuições e empréstimos compulsórios.

Adiante, o primeiro a considerar a existência da teoria pentapartite foi Aliomar Baleeiro[12]ao dispor que existiriam 5 espécies de tributos sendo estas: impostos, taxas, contribuições de melhoria, empréstimos compulsórios e as contribuições.

Perceba, caro leitor, a discussão e interpretação, na doutrina, quanto ao numero de espécies tributos, é vasta e sem a pretenso de nos aprofundar sobre cada uma delas,. o fato que nos importa saber para efeito de estudos acadêmicos, exame da Ordem dos Advogados ou Concursos, é sobre qual a posição predominante na doutrina e Supremo Tribunal Federal e que será, consequentemente, aplicável. Assim, respondendo a tal indagação, temos que nos ater e considerar como resposta por orientação da Corte que: a teoria pentapartite admitindo 5 espécies tributarias: impostos, taxas, contribuições de melhorias, empréstimos compulsórios e as contribuições.

 V Disposições normativas.

Como visto sobre as teorias (bipartite, tripartite, quadripartite ou pentapartite), é importante que saibamos suas existências de forma a poder seguir o entendimento de uma ou de outra. Porem, a ressalva que faço é que para efeito de aplicacao pratica seja na vida profissional, seja na vida acadêmica de estudos, não podemos nos distanciar da posição adotada pelo Supremo Tribunal Federal, isto é, a posição pentapartite.

Para dispormos sobre a localização normativa dos tributos, tivemos que percorrer este longo caminho de citações dos ilustres autores doutrinários e identificarmos, ao final, pela posição predominante, inclusive do STF, quais espécies de tributos em nosso ordenamento que devemos considerar.

Desta forma, temos o seguinte guia, elaborado por Eduardo Sabbag[13] para que você se localize:

Impostos -> Constituição Federal, arts. 145, I, 153, 154, 155 e 156.

Taxas -> Constituição Federal, art. 145, II.

Contribuições:

c.1 de melhoria -> Constituição Federal, art. 145, III;
– de seguridade social -> Constituição Federal, art. 195, I, II e IIIc.3 especiais:
-corporativas -> Constituição Federal, art.149
-de intervenção no domínio econômico -> Constituição Federal, art.149
-outras de seguridade social -> Constituição Federal, art.195 – sociais gerais ( o FGTS, o salário-educação, SESI, SENAI, etc.)
c.2 parafiscais -> Constituição Federal, art. 149, podendo ser:
– sociais
d) empréstimos compulsórios -> Constituição Federal, art.148.

No Código Tributário Nacional, ao seguir a teoria tripartite há uma divisão na disposição para os impostos, as taxas e as contribuições de melhoria:
a) Titulo III – Impostos

b)Titulo IV – Taxas

c)Titulo V – Contribuições de melhoria.

Ressalva devemos fazer quanto ao Imposto Estadual sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias (ICMS) e ao Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza (ISS). O primeiro tem regulamentação própria na Lei Complementar 116 de 2003. O segundo, da mesma forma, é regulamentado por Lei Complementar especifica, 87 de 1996.

Sem prejuízos, quando tratarmos dos tributos em espécie, mais precisamente, sobre os impostos em espécie, serão mencionados os respectivos diplomas legais de cada um.

Fato importante, Caro Leitor, é que não nos esqueçamos que o Código Tributário Nacional, Lei 5.172, de 25 de outubro de 1966 – completando 40 anos este ano – é anterior a vigente Constituição Federal de 5 de outubro de 1988.

Por disposição constitucional, no art. 146, III, caberá à lei complementar estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributaria, entre outros, na alínea a, a definição de tributos e de suas espécies, bem como em relação aos impostos discriminados na Constituição, a dos respectivos fatos geradores, bases de calculo e contribuinte.

Desta forma, pelo fato do Código Tributário Nacional ser anterior a Constituição, materialmente ele é considerado como lei ordinária. Porem, passou a ser recepcionado como lei complementar, conforme o fundamento exposto.

A legislação tributaria – tema de artigos futuros – compreende, conforme o art. 96 do CTN, as leis, os tratados e convenções internacionais, os decretos e as normas complementares que versam, no todo ou em parte, sobre tributos e relações jurídicas a eles pertinentes.

Conclusão

Caro Leitor, este artigo nos apresentou apenas uma referencia inicial sobre o direito tributário, pois analisamos os conceitos que muitos doutrinadores os dá, mas basicamente, como um complexo de regras que regerá a relação entre o Estado e o Contribuinte na função de instituição, arrecadação, fiscalização dos tributos; sua localização no ordenamento jurídico como um ramo autônomo didaticamente, mas fazendo parte de um sistema único; é ainda uma espécie de receita publica, a chamada receita publica ordinária derivada decorrente do poder de império do Estado na arrecadação compulsória; a teoria pentapartite majoritariamente adotada pela doutrina e pelo Supremo Tribunal Federal e, por fim, a breve localização normativa dos tributos.

Podemos dizer que mapeamos, de forma breve, o terreno em que iremos percorrer e conhecer juntos. Nos próximos artigos, partiremos deste ponto básico e seguindo até os pontos mais específicos da disciplina.

Até lá!


Referencias

AMARO, Luciano. Direito Tributário Brasileiro. 14.ed. Sao Paulo: Saraiva, 2008

________ Direito Tributário Brasileiro. 16. ed. Sao Paulo: Saraiva, 2010

ATALIBA, Geraldo. Hipótese de Incidência Tributaria. 6. Ed. Sao Paulo: Malheiros, 2002.

BALEEIRO, Aliomar. Direito Tributário Brasileiro. Atualização de Mizabel Abreu Machado Derzi. 11. ed. Rio de Janeiro: Forense, 2007.

BALEEIRO, Aliomar. Uma introdução a ciência das finanças. Atualização de de Dejalma de Campos. 16. ed. Rio de Janeiro: Forense, 2004.

CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributário. 16. ed. Sao Paulo: Saraiva, 2004.

MACHADO, Hugo de Brito. Curso de Direito Tributário. 29. ed. Sao Paulo: Malheiros, 2008.

SABBAG, Eduardo. Manual de Direito Tributário. 5.ed., Sao Paulo: Saraiva, 2013.

SOUSA, Rubens Gomes de. Compendio da Legislação Tributaria. Sao Paulo: Resenha Tributaria, 1975.

[1] MACHADO, Hugo de Brito. Curso de Direito Tributário, 29. Ed., p.49

[2] CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributário, 16. Ed., p.15

[3] AMARO, Luciano. Direito Tributário Brasileiro. 16.ed., p.31

[4] idem

[5] BALEEIRO, Aliomar. Uma Introdução à ciência das finanças, 16. Ed., p.127.

[6] SABBAG, Eduardo. Manual de Direito Tributário, 5. Ed., p. 44

[7] Art. 145: A União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios poderão instituir os seguintes tributos:

I – impostos;

II – taxas, em razão do exercício do poder de policia ou pela utilização efetiva ou potencial, de serviços públicos específicos e divisíveis, prestados ao contribuinte ou postos à sua disposição;

III – contribuição de melhoria, decorrentes de obras publicas.

Art. 5: Os tributos são impostos, taxas e contribuições de melhoria.
[8] ATALIBA, Geraldo. Hipótese de Incidência Tributaria. 6. Ed. Sao Paulo: Malheiros, 2002, pp. 130-133.

[9] SOUSA, Rubens Gomes de. Compendio da Legislação Tributaria. Sao Paulo: Resenha Tributaria, 1975, p.40.

[10] CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributário, 16. Ed., p.27-45

[11] AMARO, Luciano. Direito Tributário Brasileiro, 14. Ed., p.81.

[12] V. BALEEIRO, Aliomar. Direito Tributário Brasileiro. Atualização de Mizabel Abreu Machado Derzi. 11. ed. Rio de Janeiro: Forense, 2007, pp. 63 e 71.

[13] SABBAG, Eduardo. Manual de Direito Tributário. 5.ed., p. 407

Andressa Gomes
Andressa Gomes
Advogada. Graduada em Direito pela Universidade Presbiteriana Mackenzie, São Paulo; Tributarista Júnior pelo Instituto Brasileiro de Planejamento e Tributação.
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